WWW.NAUKA.X-PDF.RU
БЕСПЛАТНАЯ ЭЛЕКТРОННАЯ БИБЛИОТЕКА - Книги, издания, публикации
 


«ACQUIS COMMUNAUTAIRE Кира БАРАНОВА, Владислав БЕЛОВ ПРАКТИКА ЕВРОПЕЙСКОГО СУДА В ОБЛАСТИ ПРЯМОГО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ Ещё в докладе Комиссии ЕС 1962 г., известном как “экспертиза Ноймарка” ...»

Кира Баранова, Владислав Белов

ACQUIS COMMUNAUTAIRE

__________________________________________________________________

Кира БАРАНОВА,

Владислав БЕЛОВ

ПРАКТИКА ЕВРОПЕЙСКОГО СУДА

В ОБЛАСТИ ПРЯМОГО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

Ещё в докладе Комиссии ЕС 1962 г., известном как “экспертиза Ноймарка” 1,

говорилось о поиске компромисса между необходимостью устранения всех налоговых и других фискальных барьеров, препятствующих оптимальному функционированию единого рынка, с одной стороны, и сохранению исторически обусловленных особенностей налоговой политики отдельных стран-членов, с другой 2.

При проведении интеграции этот “поиск компромисса” между налоговой конкуренцией и гармонизацией выразился в гармонизации национальных косвенных налогов, в то время как прямое налогообложение было оставлено в компетенции стран-членов. Такое “раздвоение” стратегии интеграции в области налоговой политики имеет свое объяснение. Таможенные пошлины и косвенные налоги непосредственно влияют на цену товаров и услуг. Сохранение таможенных пошлин во внутриевропейской торговле, а также различий в системах косвенного налогообложения привело бы к значительным ценовым перекосам и Фриц Ноймарк (Fritz Neumark) – ведущий эксперт по финансовым вопросам в послевоенной Германии и ЕЭС, председатель Экспертного совета по экономическим вопросам при правительстве Германии.

Andel, Norbert: Europische Gemeinschaften, in: Handbuch der Finanzwissenschaft,

3.Aufl., Bd. IV, Tbingen 1983, S.351.

__________________________________________________________________

© Баранова Кира Константиновна – координатор секции “Межбюджетные отношения” Института государственного управления в г.

Шпайер, Германия. E-mail: baranova@foev-speyer.de Белов Владислав Борисович – руководитель Центра германских исследований Института Европы РАН. E-mail: vladislavbelov@mail.ru Статья подготовлена при финансовой поддержке РГНФ, проект 08-02-00124а.

Ключевые слова: Суд Европейских сообществ, прямые налоги, гармонизация и конкуренция в сфере прямого налогообложения.

Кира Баранова, Владислав Белов недобросовестной налоговой конкуренции между странами–членами ЕС, что негативно отразилось бы на успехе интеграции.

По этой причине отмена таможенных пошлин и определенная гармонизация косвенных налогов (НДС и акцизов)1 стала необходимым условием и одновременно предпосылкой успешного осуществления интеграции.

В отличие от косвенных налогов, системы прямых налогов (подоходного налога, налога на прибыль компаний, налога на доход с капитала и пр.) до сих пор практически не были подвергнуты гармонизации. В этой сфере сохраняются существенные межстрановые отличия и действует принцип налоговой конкуренции2. Эти налоги de-jure исключены из процесса гармонизации, поскольку при принятии совместных решений, касающихся этих налогов, государства-члены могут воспользоваться правом вето. Однако de-facto гармонизация постепенно и всё интенсивнее затрагивает сферу прямых налогов. Заявленная цель – борьба с проявлениями недобросовестной конкуренции. В значительной степени это происходит в связи с решениями Cуда ЕС в Люксембурге, задачей которого является защита свободы передвижения трудовых ресурсов, капиталов, товаров и услуг по территории ЕС.

Перед тем как перейти непосредственно к практике Суда ЕС, имеет смысл рассмотреть вопрос о том, почему вообще в этой сфере целесообразен определенный уровень координации, ведь основная часть экспертов сходится во мнении о положительной роли конкуренции, в том числе в области налогообложения?

Недобросовестная конкуренция и “налоговые оазисы” В первую очередь с прямыми налогами связана опасность недобросовестной конкуренции, которая выражается в возникновении “налоговых оазисов” и предоставлении льготных условий налогообложения. Последствия недобросовестной конкуренции, в частности, в области налогообложения доходов с капитала (процентов по вкладам, дивидендов по акциям и пр.), могут быть весьма значительными. Очевидно, например, что отдельному государству будет сложно взимать со своих налогоплательщиков налоги на прирост капитала, если последние будут иметь возможность разместить свои средства на счетах в “налоговых оазисах”, в том числе непосредственно в самой Европе Для того чтобы ограничить негативные последствия налоговой конкуренции, необходимо международное сотрудничество и широкий обмен информацией в налоговой сфере. По этой причине ЕС и ОЭСР уже давно пытаются оказы

<

В результате начиная с 1970-х гг. во всех странах ЕС существует единая разновид-





ность налога с оборота – нетто-налог оборота с вычетом предварительного налога (или налог на добавленную стоимость) и единый порядок исчисления налоговой базы. Однако налоговые ставки и в настоящее время различаются весьма существенно. О косвенном налогообложении см. монографию: Кудряшова Е.В.: Правовые аспекты косвенного налогообложения, М: Волтерс Клувер 2006.

При этом в общих чертах системы подоходного налогообложения в странах ЕС построены по единому образцу с акцентом на налогообложение личных доходов граждан.

Практика европейского суда в области прямого налогообложения вать давление на руководство “налоговых оазисов” и правительства государств, практикующих льготное налогообложение и/или всеобъемлющую налоговую тайну. Однако до недавнего времени успехи в этой области оставались весьма скромными.

Ситуация кардинально изменилась в связи с финансовым кризисом 2008 года. Давление на “налоговые оазисы” по всему миру, и в первую очередь в Европе, где они напрямую соседствуют с государствами высоких налогов, резко возросло. В результате активной кампании, развернутой американскими властями против швейцарского банка UBS и министрами финансов Германии и Франции против “налоговых оазисов” в Европе, Швейцария, Люксембург и Лихтенштейн согласились на более активное сотрудничество со странами ЕС в сфере борьбы с уклонением от уплаты налогов. В 2009 году эти три страны были вычеркнуты из списка “налоговых оазисов”, регулярно составляемых ОЭСР. Карликовые государства Европы – Андорра и Монако – также последовали этому примеру.

Насколько далеко в действительности заходит готовность этих государств поступиться “налоговой тайной” пока не известно, они лишь согласились на более широкий обмен информацией при расследовании налоговых преступлений, в том числе в случае уклонения от уплаты налогов. Однако достигнутые на фоне финансового кризиса 2008 года успехи не следует недооценивать.

Во-первых, впервые за многие годы стало очевидно, что “налоговые оазисы” в действительности достаточно уязвимы и что существует большое число мер для оказания давления на них. Вопрос заключается только в последовательности и скоординированности политики по борьбе с недобросовестной конкуренцией.

Во-вторых, что не менее важно, впервые удалось развернуть дискуссию о том, насколько морально наличие в центре Европы “налоговых оазисов”, предоставляющих льготы “беглецам” из стран с высокими налогами, которые зачастую лишь формально меняют место жительства1. Особую роль в этом сыграл лично Пеер Штайнбрюк, министр финансов “Большой коалиции” в Германии (2005–2009 гг.), который запомнится агрессивной политикой против “налоговых оазисов”, в первую очередь против Швейцарии, на поведение которой ориентируются остальные европейские государства с льготными налоговыми режимами. Швейцарские власти до последнего времени отрицали все упреки в содействии недобросовестной конкуренции и требовали от немецкого министра извинений, однако ему удалось кардинально изменить направление и тон дискуссии. Впервые привилегированное налогообложение состоятельных иностранцев стало темой дискуссии среди жителей самой Швейцарии. Впервые внутри страны сомнению оказалась подвергнута и сама “налоговая тайна”, гарантированная Конституцией Швейцарии.

Отсутствие достаточной координации в области прямого налогообложения выразилось не только в возникновении “налоговых оазисов” и зон “благоприятDie Alpenfestung brckelt, in: FTD, 11.August 2009, S. 12.

–  –  –

ного налогового режима”, но и оказало давление на налоговые системы развитых стран. Вследствие налоговой конкуренции многие из них оказались вынуждены проводить реформы, целью которых стало снижение налогового бремени на мобильные факторы производства (в первую очередь капитал и высококвалифицированный труд).

Нагрузка на немобильные факторы, наоборот, стала возрастать. Эта тенденция выразилась в снижении предпринимательских налогов и налогов на капитал, в то время как налоги на потребление (в первую очередь НДС) возросли. Первыми из развитых государств ещё в 1980-е годы подобные реформы осуществили США, Великобритания и Австралия. С середины 1990-х годов к ним присоединились Германия и Франция – страны с дорогостоящими системами социальной защиты. Государства с переходной экономикой – Россия и страны Восточной Европы – начали проводить такие реформы лишь в начале текущего десятилетия, однако провели их по настоящему радикально (существенное снижение предпринимательских налогов в странах Балтии, введение плоского подоходного налога в России и некоторых государствах Восточной Европы).

В целом в области прямых налогов в качестве желательной меры, как и прежде, признается гармонизация налоговых баз, в первую очередь в области предпринимательского налогообложения, а также введение минимальных налоговых ставок.

До последнего времени считалось, что у ЕС нет особенных полномочий в области прямых налогов, поскольку в отличие от гармонизации косвенных налогов, прописанной в статье 93 Договора ЕС, вопросы прямого налогообложения оставлены в компетенции стран-членов. В договоре ЕС (Статья 12) лишь указывается на недопустимость явной или скрытой дискриминации по национальному признаку и необходимость соблюдать основные свободы. Таким образом, осуществление налоговой гармонизации на европейском уровне ещё недавно зависело исключительно от позиций отдельных стран-членов, которые существенно различаются, или по крайней мере различались до финансового кризиса 2008 года. Так, в частности, против налоговой гармонизации традиционно выступали государства–члены ЕС, предлагающие льготное налогообложение (Австрия, Люксембург), а также государства с низким уровнем налогообложения в целом (Ирландия). За выступают страны с относительно высокими налогами и высокими социальными расходами: в первую очередь Германия и Франция. Великобритания наряду с Ирландией является главным противником любой гармонизации в налоговой сфере.

В результате финансового кризиса 2008 года позиции разных стран-членов по вопросам налоговой конкуренции быстро сблизились. С одной стороны, Ирландия и государства Восточной Европы, в наибольшей степени пострадавшие от кризиса и получающие поддержку из европейского бюджета, больше не могут безоговорочно настаивать на свободной конкуренции. С другой – крупные государства Европы, вынужденные в условиях кризиса увеличивать свои расхоПрактика европейского суда в области прямого налогообложения 116 ды и наращивать государственный долг, пытаются радикально решить вопрос с утечкой капиталов в “налоговые оазисы”.

Наряду с правительствами стран–членов ЕС, Комиссией ЕС и ОЭСР, имеющих определенные возможности влиять на национальные системы прямых налогов, важную роль в трансформации систем прямого налогообложения странчленов сыграл расположенный в Люксембурге Суд ЕС, задачей которого является проверка соответствия национального права правовым нормам Европейского Союза.

Реализация принципа “основных свобод” Суд Европейских сообществ был образован в 1952 году в рамках Договора, учреждающего Европейское общество угля и стали. Он является судебным органом ЕС высшей инстанции, решения которого не могут быть обжалованы и обязательны для исполнения на территории ЕС. Суд регулирует разногласия между государствами-членами; между государствами-членами и самим Европейским Союзом; между институтами ЕС; между ЕС и физическими либо юридическими лицами. Суд даёт заключения по международным соглашениям и выносит предварительные (преюдициальные) постановления по запросам национальных судов о толковании учредительных договоров и нормативно-правовых актов ЕС. Суд играет важную роль в становлении и развитии права ЕС, поскольку многие, в том числе основополагающие принципы правопорядка Союза, основаны не на международных договорах, а на прецедентных решениях суда.

Главным правовым принципом, который Суд ЕС преследует при принятии решений в области прямых налогов, является реализация принципа “основных свобод”. В практике СЕС эта политика реализуется в постепенном снятии ограничений в ключевых для создания Единого экономического пространства областях: свободного передвижения по территории ЕС капиталов, трудовых ресурсов, товаров и услуг, а также свободе выбора места жительства и ведения экономической деятельности, что закреплено в соответствующих статьях Договора ЕС. Одновременно СЕС должен учитывать налоговый суверенитет стран-членов в области прямого налогообложения.

Необходимо перечислить несколько важных особенностей, характерных для принятия решений СЕС по налоговым вопросам. В частности:

– СЕС руководствуется исключительно принципом соблюдения “основных свобод”, такие факторы, как стремление отдельных стран-членов гарантировать доходную часть государственного бюджета в расчёт не принимаются;

– СЕС не обладает правом инициативы, а действует только по запросам стран-членов. Подавать иск в Суд ЕС могут только национальные финансовые суды высшей инстанции (например, Верховный финансовый суд Германии в Мюнхене);

– принятые СЕС решения являются обязательными. Если суд признает нормы национального налогового права противоречащими нормам европейского права, то страны–члены ЕС обязаны изменить своё налоговое право;

Кира Баранова, Владислав Белов

– особую интригу деятельности суда придаёт “точечный” характер принятия решений, присущий системе прецедентного права. Суд принимает постановления по отдельным искам, направленные на урегулирование конкретных и весьма сложных вопросов налогового права стран-членов1. Проследить общую тенденцию на основании множества решений по отдельным вопросам, которые на первый взгляд носят частный характер, оказывается весьма не просто;

– основной вопрос при принятии решения заключается в следующем:

“Имеются ли ограничения свободы передвижения факторов производства (капитала и трудовых ресурсов), а также выбора местожительства и ведения экономической деятельности?”;

– когда подобные ограничения имеют место, то СЕС предстоит проверить, допустимы ли они. В частности, ограничения “основных свобод” могуть быть оправданны лишь в том случае, если:

o они не ведут к дискриминации нерезидентов;

o имеют место “исключительно важные соображения государственного интереса”;

o эти ограничения являются соразмерным инструментом для достижения поставленных целей;

o имеет место попытка уклонения от уплаты налогов;

– фискальные соображения отдельных стран не могут служить оправданием для введения ограничений и дискриминации по национальному признаку, то есть они не рассматриваются в качестве “важных факторов государственного интереса”;

– исключительно важен и так называемый принцип “когерентности” (комплексного, целостного понимания) налоговых систем. Все решения должны приниматься не изолированно, а в комплексе, в контексте налоговой системы государства.

Рассматриваемые далее дела, по которым приняты важнейшие решения Суда ЕС в области прямого налогообложения и аргументация СЕС позволяют понять их значение для гармонизации прямого налогообложения в Союзе и размера налоговых поступлений стран-членов.

Avoir fiscal (1986) Дело в отношении права на налоговый кредит (avoir fiscal) стало первым в истории Европейского суда в области прямого налогообложения. Впервые СЕС В исках, как правило, рассматриваются конкретные вопросы формирования налогооблагаемой базы и порядка начисления прямых налогов в случае налогообложения резидентов и нерезидентов, а также практики применения соглашений о предотвращении двойного налогообложения между странами.

Avoir fiscal, решение Суда Европейских сообществ от 28.1.1986 (С – 270/83). Это и другие решения на нескольких языках ЕС доступны на http://curia.europa.eu/jurisp/cgibin/form.pl. Здесь и далее текст решений Суда ЕС дается в переводе авторов с немецкого оригинала.

Практика европейского суда в области прямого налогообложения 118 проанализировал положения национального налогового права государства-члена ЕС на предмет его соответствия основным свободам, заложенным в Договоре ЕС.

Предмет avoir fiscal – равноправное налогообложение прибыли компанийрезидентов и нерезидентов Французской Республики. В соответствии с действовавшим в то время во Франции налоговым правом1 компании облагались налогом в размере 50% полученной прибыли, что соответствовало ставке подоходного налога на физических лиц. Под это налогообложение попадали все французские компании независимо от их месторасположения (как компании-резиденты, так и нерезиденты), а также иностранные компании, ведущие свою деятельность во Франции. На распределяемую прибыль компаний-резидентов распространялись определённые налоговые льготы, которых были лишены компании-нерезиденты. Это содействовало снижению бремени “двойного налогообложения”, присущего “классической системе” взимания налогов с прибыли.

Содержание дела „avoir fiscal“ (Комиссия европейского сообщества против

Французской республики):

Получатели дивидендов при распределении прибыли компаний-резидентов, имеют право на налоговый кредит (avoir fiscal) в размере половины фактически распределенной прибыли2. Эта сумма засчитывается при начислении налога на получателей дивидендов. Льгота предоставляется, однако, только физическим лицам и компаниям, “постоянно проживающим/расположенным на территории Франции” или в государствах, заключивших с Францией соглашение о предотвращении двойного налогообложения3. Таким образом, компании, расположенные на территории Германии, Нидерландов Люксембурга и Великобритании и владевшие акциями французских компаний, также имели право на получение avoir fiscal. Льгота предоставлялась и их дочерним компаниям, действующим на территории Франции. Однако на представительства и агентства этих компаний-нерезидентов льгота не распространялась.

Комиссия ЕС посчитала, что это положение дискриминирует компаниинерезиденты, имеющие представительства и агентства во Франции и подала соответствующий иск в Европейский суд. По делу avoir fiscal СЕС рассмотрел случай “неполучения” налогового кредита французскими представительствами страховых компаний, материнские компании которых были расположены за пределами Франции.

До 1965 г. во Франции действовала так называемая “классическая система налогооб-

ложения” прибыли компаний. Главным её признаком является двойное обложение дохода. С одной стороны, компании платят налог на прибыль, с другой – при распределении прибыли получатели дивидендов платят подоходный налог. С 1965 г. в целях снижения эффекта двойного налогообложения получателям дивидендов предоставили право на налоговый кредит (avoir fiscal).

Статья 158 а Налогового кодекса Франции (Code general des impots) Статья 158 b и 242 с Налогового кодекса Франции (Code general des impots) соответ

–  –  –

В своём решении от 28 января 1986 года СЕС пришёл к заключению, что действующее положение французского налогового права противоречит статье 43 Договора ЕС (“нарушение свободы места жительства и экономической деятельности”). Следствием стало внесение в налоговое право Франции соответствующих изменений. Касались они, правда, только предоставления налоговой льготы представительствам и агентствам страховых компаний, поскольку только этот вид компаний фигурировал в иске Комиссии.

Значение решения по делу avoir fiscal для гармонизации налогового права в ЕС оказалось чрезвычайно велико. В нём СЕС впервые постановил, что ни стремление государства поощрять инвестиции внутри страны, ни отсутствие достаточной налоговой гармонизации в пределах ЕС, не могут служить аргументом для дискриминации по национальному признаку. Правила налогообложения – в данном случае предоставление налогового кредита – должны быть едиными как для компаний-резидентов, так и нерезидентов.

Следующим важным событием в политике Суда ЕС в области прямого налогообложения стало принятие в 1995 году решения по делу Schumacker. Тем самым Европейский суд взял курс на решительную гармонизацию прямого налогообложения в ЕС, что среди прочего было обусловлено принятием в 1992 году Маастрихтского договора. Последовавшие в 1995–2005 годах решения СЕС привели к миллиардному возврату налогов, так как имели обратную силу. Кроме того, были ликвидированы серьёзные налоговые барьеры в налоговом праве отдельных стран-членов, препятствующие свободному передвижению по территории ЕС трудовых ресурсов, капиталов, товаров и услуг, а также нарушающие свободу места жительства или осуществление экономической деятельности.

Schumacker (1995) В решении по делу Schumacker речь идёт о подоходном налогообложении физических лиц и, в частности, об ограниченной и неограниченной налоговой повинности в странах–членах ЕС в контексте применения льготного подоходного налогообложения семейных пар.

Большинство государств, в том числе Германия, считают резидентами лиц, проживающих на территории страны не менее девяти месяцев в год. Соответственно, нерезидентами являются лица, проживающие в стране не более трёх месяцев в год. Первая категория лиц подпадает под неограниченную, вторая – под ограниченную налоговую повинность. Неограниченная подразумевает обложение налогом совокупного дохода, полученного по всему миру, в то время как ограниченная предполагает обложение налогом только дохода, полученного в стране (территориальный принцип налогообложения). Неограниченная налоговая повинность, в свою очередь, даёт налогоплательщику право получения всего набора льгот при исчислении налога, в то время как ограниченная не предусматривает каких-либо льгот или вычетов.

Schumacker, Решение Суда Европейских сообществ от 14.02.1995, C-279/93.

Практика европейского суда в области прямого налогообложения 120

Содержание дела “Налоговая инспекция г. Кёльн-Альтштадт против гражданина Бельгии Роланда Шумакера”:

Роланд Шумакер, работая на территории Германии, постоянно проживает на территории Бельгии и, таким образом, подпадает под неограниченную налоговую повинность в Бельгии, и под ограниченную – в Германии. При этом наемный труд в Германии является единственным источником дохода г-на Шумакера. В Бельгии никаких источников дохода у него нет, а это значит, что он не может воспользоваться льготами, предусмотренными для налогообложения семейных пар в этой стране. С получаемого в ФРГ дохода (заработной платы) г-н Шумакер уплачивает подоходный налог в соответствии с немецким законодательством, однако права на налоговые льготы и вычеты, связанные с подоходным налогом он не имеет, так как не является резидентом Германии. В частности, г-н Шумакер имеет семью, однако облагается в Германии подоходным налогом в соответствии с I налоговым классом, в то время как его немецкие семейные коллеги-резиденты облагаются подоходным налогом по льготному III налоговому классу, предусмотренному для семейных пар.

Г-н Шумакер подаёт в налоговую инспекцию г. Кёльна прошение о налогообложении в соответствии с III налоговым классом, которое отвергается на том основании, что г-н Шумакер не является резидентом Германии и подпадает под ограниченную налоговую ответственность. Г-н Шумакер не согласен с решением и пытается обжаловать его в Верховном суде по финансовым вопросам в Мюнхене, который, в свою очередь, направляет запрос в Суд ЕС в Люксембурге на предмет соблюдения основных свобод.

Суд ЕС постановил, что в случае Schumacker имела место дискриминация при налогообложении подоходным налогом нерезидентов Германии, что противоречит свободе передвижения трудовых ресурсов по территории ЕС (Статья 39 Договора ЕС)..

В соответствии с решением Суда ЕС было изменено соответствующее положение немецкого налогового права (§ 1 абз. 3 Закона о подоходном налоге). В новой редакции закон предусматривает предоставление по запросу всего набора налоговых льгот нерезидентам, получающим в Германии основную часть (не менее 90%) своих доходов. Для полного устранения дискриминации семейных пар в закон о подоходном налоге был дополнительно введен §1a. В этом случае на нерезидентов распространяются все преимущества налогообложения семейных пар, в которых оба супруга являются резидентами Германии.

Важно, что в случае Schumacker Суд ЕС не принял во внимание аргумент когерентности (внутренней целостности) налоговой системы отдельного государства для оправдания действий немецких налоговых органов, хотя всего три года назад в 1992 году в деле Bachmann1 этот аргумент был признан решающим.

Начиная с дела Schumacker, Суд ЕС при принятии последующих решений перестал учитывать как аргумент когерентности налоговой системы, так и аргумент Bachmann, Решение Суда Европейских сообществ от 28.01.1992, C-204/90.

–  –  –

государств-членов о защите национальных налоговых систем. С этого момента СЕС берет однозначный ориентир на соблюдение основных свобод.

Именно с принятия решения по делу Schumacker начинается декада (1995– 2005 гг.) интенсивного (в количественном и качественном отношении) нормотворчества СЕС в области прямого налогообложения. В последующих решениях (например, Futura Participations (1997), Gilly (1998), Verkooijen (2000), X and Y (2002), Lankhorst/Hohorst (2002), Lasteyrie du Saillant (2004), Manninen (2004)) речь шла о различных аспектах подоходного налогообложения физических лиц и компаний, в которых СЕС последовательно проводил политику защиты основных свобод. В каждом из решений суд особо отметил, что соображения “экономического характера” – в частности стремление национальных правительств гарантировать налоговые поступления в государственную казну – не являются достаточным основанием для нарушения основных свобод на территории ЕС.

Одно из наиболее важных решений Суда ЕС, повлиявших на прямое налогообложение стран-членов, было принято по делу Lasteyrie du Saillant (весна 200 г.).

De Lasteyrie du Saillant (2004) Крупные европейские государства, особенно такие как Германия, Великобритания и Франция, в борьбе с “налоговыми оазисами” традиционно защищают свои налоговые интересы путём наиболее жёсткого окончательного налогообложения лиц, желающих в целях оптимизации уплачиваемых налогов сменить место жительства и переехать в одно из небольших европейских государств с льготным налогообложением. Зачастую место жительства меняется лишь на бумаге: фирмы и близкие родственники остаются на прежней родине.

Для оптимизации налогов граждане Великобритании, как правило, выбирают острова Гернси, Джерси и Мэн; жители ФРГ – Швейцарию, Люксембург и Лихтенштейн; а жители Франции – Монако и Андорру.

Для защиты своих интересов крупные государства ЕС ввели в своё налоговое право положения, предусматривающие более жёсткое налогообложение лиц (включая и их нереализованные активы), отъезжающих на постоянное место жительства (ПМЖ) в другие страны.

Например, в 1999 году в налоговый кодекс Франции был включен §167 бис, который предусматривал налогообложение нереализованных активов, если их владелец, резидент Французской Республики, принимал решение переехать на ПМЖ в другое государство2. В этом случае нереализованные активы подлежали налогообложению на прирост капитала, как в случае их действительной продажи. Под §167 бис подпадали лица, которые в течение шести лет из последних десяти являлись резидентами Французской Республики. Примечательно, что De Lasteyrie du Saillant, Решение Суда Европейских сообществ от 11.03.2004, C Аналогичное положение (Wegzugsbesteuerung – нем.) предусматривал §6 Закона о внешних налогах Германии (Auensteuergesetz - AStG) Практика европейского суда в области прямого налогообложения 1 если стоимость активов в момент переезда оказывалась меньше стоимости их приобретения, возможность компенсации убытков не предусматривалась.

Закономерно встал вопрос о том, не противоречат ли эти положения принципам основных свобод, зафиксированных в Договоре ЕС.

Содержание дела “Юг де Ластери дю Салэн против Министерства экономики и финансов Франции”:

12 сентября 1998 года резидент Франции г-н Ластери дю Салэн переезжает на ПМЖ в Бельгию. В течение последних пяти лет он владел акциями, дающими право на получение более 25% прибыли французской компании. В соответствии с §167 бис г-ну Ластери дю Салэн пришлось уплатить налог на фиктивный прирост капитала, как если бы он в действительности продал бы свои акции. Ластери дю Салэн подает иск в Государственный Совет Франции с требованием признать §167 бис Налогового кодекса противоречащим праву Европейского сообщества.

Государственный Совет Франции признал, что в том случае, если бы Ластери дю Салэн остался во Франции, то ему не пришлось бы уплачивать налог, так как речь идёт о нереализованных активах, то есть констатировал нарушение статьи 43 Договора ЕС (свобода выбора места жительства и ведения экономической активности на территории ЕС). Государственный Совет Франции направляет в Суд ЕС запрос о том, допустимо ли нарушение статья 43 Договора ЕС, предусмотренное §167 бис Налогового кодекса Франции, в целях борьбы с уклонением от уплаты налогов.

Суд ЕС не принял во внимание аргументы французской стороны о необходимости профилактики уклонения от уплаты налогов, отметив, что смена места жительства не является достаточным основанием для констатации ухода от налогов и постановил, что §167 бис Налогового кодекса Франции противоречит европейскому праву (статья 43 Договора ЕС).

Решение Суда ЕС по делу Lasteyrie du Saillant привело не только к изменению налогового права Франции (§167 бис Налогового кодекса), но и повлекло за собой изменение аналогичного положения немецкого Закона о внешних налогах.

В 2004 году было принято ещё одно важное решение – по делу Manninen1.

Как и в вышерассмотренном прецеденте avoir fiscal (1986) в центре дела Manninen оказалась система налогообложения прибыли компаний. В стремлении снизить бремя двойного налогообложения многие европейские страны стали постепенно переходить на привилегированное налогообложение распределяемой прибыли. При этом одни страны стали использовать сниженные ставки (Бельгия, Дания, Нидерланды, Австрия, Швеция и страны Восточной Европы), другие – применять вычеты из налогооблагаемой базы и взимать налог только с части дивидендов, как правило, их половину (Германия 2001–2008 гг., Люксембург, Португалия). В некоторых странах было разрешено засчитывать уплаченный налог на прибыль при исчислении подоходного налога на дивиденды, в частности, через предоставление налогового кредита для взаимозачета с начисManninen, Решение Суда Европейских сообществ от 7.9.2004, C-319/02.

1 Кира Баранова, Владислав Белов ленным налогом на прирост капитала. Примером такой практики является avoir fiscal по французскому образцу. Аналогичная практика существовала и в Финляндии. Право на такой налоговый кредит имели, однако, только резиденты Финляндии, владевшие акциями финских компаний. На получателей дивидендов по акциям иностранных компаний льгота не распространялась 1. СЕС признал это положение дискриминирующим.

Решение СЕС по делу Manninen повлекло за собой существенные фискальные последствия – возврат налогов получил не только г-н Маннинен, но (по запросу) и все получатели дивидендов иностранных компаний в Финляндии.

Кроме того, это решение привело к переходу налогообложения прибыли компаний к прежней “классической системе”. В итоге с 1 января 2005 года Финляндия и Франция отказались от системы зачета (вменения) налогов. Германия сделала это с января 2001 года, поскольку с принятием решения по делу Verkooijen (2000)2, в котором рассматривалась аналогичная система налогообложения прибыли в Нидерландах, немецким законодателям стало ясно, что неравномерное налогообложение дивидендов национальных и иностранных компаний противоречит европейскому праву.

По этой причине не стало неожиданностью и решение, принятое Судом ЕС по делу Meilicke (2007), в котором рассматривалось аналогичное положение немецкого налогового права3. Как и решение по делу Manninen, решение Суда ЕС по делу Meilicke распространялось не только непосредственно на фигурировавших в иске наследников г-на Майлике (в соответствии с решением Суда ЕС они получили возврат налогов в размере 8,5 тыс. евро), но и – по запросу налогоплательщиков – на все аналогичные случаи неполучения налогового кредита по дивидендам иностранных компаний. Возможный возврат налогов, рассчитанный задним числом, был оценён Минфином Германии приблизительно в 5 млрд евро4.

Решение по делу Manninen наряду с принятым несколькими месяцами ранее решением по делу Lasteyrie du Saillant стало своего рода пиком активности Суда ЕС по вмешательству в системы прямого налогообложения стран-членов.

На этом завершилась декада безоговорочной защиты СЕС основных свобод, гарантирующих функционирование Общего рынка. В дальнейшем Суд ЕС начинает уделять больше внимания налоговому суверенитету стран-членов и их стремлению обеспечить налоговые поступления в свои бюджеты и защититься от ухода от налогов.

Подтверждение этому факту можно найти в решении СЕС по делу Marks&Spencer.

Против этого положения был направлен иск г-на Маннинена, получавшего дивиденды от владения акциями шведской компании.

Verkooijen, Решение Суда Европейских сообществ от 6.6.2000, C-35/98.

2 Meilicke, Решение Суда Европейских сообществ от 6.3.2007, C-292/04. Решение было основано на принятых ранее решениях по делу Verkooijen (2000) и Manninen (2004).

Spiegel-Online, 6.3.2007г.

4 Практика европейского суда в области прямого налогообложения 124 Marks&Spencer (2005)1 В соответствии с Законом о подоходном налогообложении физических и юридических лиц Великобритании в редакции 1988 года2, прибыль компаний, зарегистрированных на территории Великобритании, или ведущих там экономическую деятельность через представительства и агентства, подлежит обложению налогом на прибыль. При этом компании-резиденты обязаны уплачивать налог с дохода, полученного по всему миру (Section 8 ICTA), в то время как представительства и агентства иностранных компаний уплачивают налог только с дохода, полученного на территории Великобритании (Section 11 ICTA).

В соответствии с соглашениями о предотвращении двойного налогообложения, заключенными Великобританией с Францией, Германией и Бельгией, дочерние общества компаний, зарегистрированных в этих государствах, подлежат налогообложению только в части дохода, полученного на территории Великобритании.

Содержание дела “Marks&Spencer против налоговых органов Великобритании в лице г-на Дэвида Хэлси, налогового инспектора Её Величества”:

Расположенная в Великобритании материнская компания Marks&Spencer имеет дочерние компании как в Великобритании, так и за её пределами. В течение 1998–2001 годов Marks&Spencer получает крупные убытки от деятельности своих дочерних компаний в Бельгии, Германии и Франции и принимает решение о ликвидации своего бизнеса на континенте. Полученные убытки Marks&Spencer пытается засчитать при расчёте налога на прибыль, полученной материнской компанией в Великобритании. Соответствующий запрос отклоняется налоговыми органами на основании того обстоятельства, что подобный взаимозачет допустим только в том случае, если бы получившие убытки дочерние компании были бы зарегистрированы или осуществляли бы деятельность на територии Великобритании.

Marks&Spencer обжалует это решение в Верховном суде Англии и Уэльса (High Court of Justice England&Wales), который в свою очередь направляет запрос в Европейский суд на предмет, не противоречит ли решение налоговых органов свободе ведения экономической деятельности на территории ЕС (статьи 43 и 48 Договора ЕС).

СЕС постановляет, что убытки дочерней компании могут засчитываться при расчете налога на прибыль материнской компании за границей только в том случае, если в стране получения убытков это по каким-либо причинам невозможно. Так как Marks&Spencer принял решение о ликвидации дочерних компаний на континенте, засчитать их убытки с прибылью будущих лет не представлялось возможным. В этом случае отказ засчитать убытки дочерних компаний при расчете прибыли материнской компании означал бы, что эти Marks&Spencer, Решение Суда Европейских сообществ от 13.12.2005, C - 446/03.

1

–  –  –

убытки остались бы неучтенными, что, в свою очередь, привело бы к дискриминации и нарушению ст. 43 Договора ЕС.

По сути, в деле Marks&Spencer именно аргумент о том, что других возможностей засчитать убытки заграничных “дочек” не существовало, оказался решающим. В противном случае суд признал бы действия английских налоговых органов не противоречащими европейскому праву.

В решении по делу Marks&Spencer, в частности, прослеживается важный сдвиг в аргументации Суда ЕС. Хотя СЕС, как и прежде, борется за последовательное соблюдение основных свобод,1 однако одновременно он начинает более строго подходить к вопросам борьбы с уклонением от уплаты налогов и недобросовестного бухгалтерского учета с целью получения налоговых льгот и вычетов2.

Курс, взятый Судом ЕС в решении по делам Marks&Spencer, был продолжен в дальнейшем, в частности по делам Oy AA (2007)3 и Lidl Belgium (2008)4. В решениях по ним Суд ЕС отклонил попытки компаний засчитать убытки иностранных филиалов при расчёте налога на прибыль холдинга, поскольку они уже были приняты во внимание при установлении налоговой повинности самих филиалов.

Последовательность приносит результат Европейский суд в Люксембурге, начав свою нормотворческую деятельность в области прямых налогов принятием осторожных, “точечных” решений, ликвидирующих дискриминацию налоговых нерезидентов (avoir fiscal 1986, Bachmann 1992), с середины 1990-х годов (Schumacker 1995) берет однозначный курс на последовательную защиту основных свобод, гарантирующих функционирование единого рынка в Европе (свободы перемещения трудовых ресурсов, капиталов, товаров и услуг, а также свободы выбора места жительства и ведения экономической деятельности на территории ЕС). Весьма чётко можно проследить и трансформацию в аргументации при принятии решений: с течением времени Суд ЕС начинает признавать всё меньше аргументов в качестве оправдания дискриминации по национальному признаку. После дела Manninen (2004) решения Суда превращаются из категории “inter parties”, то есть применительно только к действующим лицам иска, в решения “erga omnes”, то есть относящиеся ко всем лицам в аналогичной ситуации. Национальные правительства ссылаются на огромные суммы возможного возврата налогов, пытаясь оказать давление на процесс принятия Судом соответствующих решений.

По статистике, в 75% рассмотренных случаев Суд ЕС устанавливает факт нарушения 1 основных свобод и дискриминации по национальному признаку/случаю (см. Hey, Johanna: Der EuGH als Initiator nationaler Steuerreformen: Institut „Finanzen und Steuern“, Nr. 428, Bonn 2005, S. 48) В долгосрочной перспективе следствием решения по делу Marks&Spencer может 2 стать переход к консолидированной налогооблагаемой базе по налогу на прибыль, в частности, в соответствии с моделью, предложенной Европейской комиссией Oy AA, Решение Суда Европейских сообществ от 18.07.2007, C-231/05.

Lidl Belgium, Решение Суда Европейских сообществ от 15.05.2008, C-414/06.

4 Практика европейского суда в области прямого налогообложения 126 Заметно меняется и логика в аргументации СЕС. Если по делу Bachmann (1992 г.) говорится о необходимости когерентности (целостности) налоговой системы отдельного взятого государства–члена ЕС, то уже с 1995 года (дело Schumacker) Суд ЕС начинает отказываться от понятия “национальной” когерентности, которая, по сути, оправдывает любое положение национального налогового права, и постепенно переходит к понятию “европейской”. Действующие правила налогообложения должны быть когерентны в пределах ЕС. В соответствии с этим, в частности, допускается, чтобы налогоплательщик, уплативший подоходный налог в одном государстве ЕС, получил право на получение налоговых льгот и вычетов в другом. Применительно к концернам, имеющим сложную организационную структуру, принцип когерентности в пределах ЕС допускает зачёт убытков, полученных дочерними компаниями за границей, при расчёте налога на прибыль материнской компании (Marks&Spencer, 2005 г. и Cadbury Schweppes, 2006 г. и пр.) при условии, что взаимозачёт по месту расположения дочерних компаний невозможен (отсутствие прибыли в отчётном году, ликвидация компании и др.).

И, пожалуй, самое важное. 20-летняя нормотворческая деятельность Суда ЕС в области прямого налогообложения, долгое время занимавшая лишь узкий круг специалистов по международному праву, постепенно привела к весьма существенным изменениям в системах прямого налогообложения государств–членов ЕС.

* * * Тем не менее наиболее сложным по-прежнему остаётся вопрос о дальнейшей стратегии интеграции в налоговой сфере. Поиск “компромисса между гармонизацией и конкуренцией”, о котором говорилось в докладе Ноймарка 1962 года, остался призывом: на практике большинство мер носило характер гармонизации, сначала в области косвенного, а затем и прямого налогообложения. С другой стороны, очевидно, что налоговая конкуренция необходима, без неё ЕС рискует превратиться в огромный неповоротливый распределитель денежных средств. Роль Суда ЕС в этом вопросе неоднозначна. Европейский суд стоит на страже основных свобод, вопросы глобальной стратегии развития европейской интеграции (гармонизации или наоборот защиты суверенитета национальных государств) к его компетенции не относятся.

Было бы неправильно утверждать, что решения Суда ЕС ведут исключительно к налоговой гармонизации, как может показаться на первый взгляд, на том основании, что они признают определённые положения национального права стран-членов препятствующими реализации основных свобод. В действительности, решения СЕС зачастую приводят к снятию заградительных барьеров и активизации налоговой конкуренции (как, например, в самом знаменитом решении Суда ЕС по делу Lasteyrie du Saillant 2004 г.). По этой причине такие государства, как Германия и Франция, опасающиеся налоговой конкуренции, часто критикуют решения СЕС и пытаются оказать на него давление.

Кира Баранова, Владислав Белов Одновременно в целом и в этих государствах растёт осознание того обстоятельства, что в условиях глобализации запретительные фискальные барьеры могут принести больше вреда, чем пользы. Поэтому любое государство: и крупные социальные как Германия и Франция, выступающие за гармонизацию, и малые “привилегированные” страны Европы, выигрывающие от налоговой конкуренции – в первую очередь Швейцария и ряд других малых европейских стран – должны строить свои финансовые системы на основах прозрачности и доверия. Налогоплательщики должны знать, какие блага и услуги они могут получить от государства, и сколько они будут стоить в “налоговом эквиваленте”.

Последние тенденции в этой области, в том числе добровольное изменение налоговой политики “налоговых оазисов”, включая и инициированное жителями, говорят о том, что это правильный путь.

В целом можно утверждать, что гармонизация и конкуренция – “две стороны одной медали”, и дальнейшие успехи как европейской интеграции в целом, так и налоговой политики в ЕС, в частности, будут полностью зависеть от того, насколько удастся совместить эти две стратегии. Простых решений здесь не существует. Важная роль и впредь будет оставаться за Судом ЕС.

Тенденции развития налоговых систем стран–членов ЕС в условиях интеграции и исключительная роль Суда ЕС в этом процессе по ряду обстоятельств интересны и для России.

Во-первых, в условиях европейской интеграции налоговое право стран-членов, в частности в сфере прямых налогов, претерпевает кардинальную трансформацию, понять которую можно только в контексте решений Суда ЕС. Понимание изменений, происходящих в налоговых cистемах европейских государств, поможет России реформировать её собственную налоговую систему и сделать её более устойчивой к открытию границ и другим вызовам глобализации.

Во-вторых, решения Суда ЕС ликвидируют налоговые преграды для развития международного сотрудничества не только непосредственно между странами–членами ЕС, но и по отношению к третьим странам, в частности это касается свободы передвижения капиталов (статья 56 Договора ЕС). Для России это особенно важно, поскольку ЕС является для неё важнейшим внешнеэкономическим партнёром.

В-третьих, наконец, изучение практики налоговых решений Суда ЕС имеет и большое практическое значение для российских компаний, которые всё более активно проникают на рынки европейских стран и становятся объектами национального налогообложения, поскольку в большинстве случаев темой решений СЕС становится устранение различий в налогообложении резидентов и нерезидентов.

____________________________________________





Похожие работы:

«Форма «Т». Титульная страница заявки в РГНФ. Региональный конкурс Волжские земли в истории культуре России 2014 Пензенская область Название проекта: Номер заявки: Культура повседневности народов 14-11-58005 Пензенского края в ХХ веке как фактор формирования исторической памяти Тип проекта: а(р) Область знания: Код классификатора РГНФ: 01-115 Код ГРНТИ: 03.23.55 Приоритетное направление развития науки, технологий и техники в Российской Федерации, критическая технология: Фамилия, имя, отчество...»

«ВОПРОСЫ ИСТОРИИ РАННЕСРЕДНЕВЕКОВОИ АРХИТЕКТУРЫ АРМЕНИИ АРХИТЕКТУРА А Р М Е Н И И В К О Н Т Е К С Т Е ЗОДЧЕСТВА П Е Р Е Д Н Е Г О ВОСТОКА (по поводу последних трудов А. Л. Якобсони) СТЕПАН МНАЦАКАНЯН Основы подлинно научного, далекого от описательности исследования архитектурной культуры средневековой Армении были заложены еще в конце XIX века, в ходе анийских кампаний Н. ЯМарра. Многолетние раскопки древней столицы, давшие миру множество ценных сведений об истории, культуре, искусстве,...»

«Каф. Теории и истории искусств и рисунка Внимание!!! Для РУПа из списка основной литературы нужно выбрать от 1 до 5 названий. Дополнительная литература до 10 названий. Если Вы обнаружите, что подобранная литература не соответствует содержанию дисциплины, обязательно сообщите в библиотеку по тел. 62-16или электронной почте. Мы внесём изменения Оглавление История изобразительного искусства Художественное оформление в образовательном учреждении Рисунок Скульптура Пластическая анатомия Чувашское...»

«АКАДЕМИЯ НАУК АЗЕРБАЙДЖАНСКОЙ ССР ИСТОРИЯ АЗЕРБАЙДЖАНА ПО ДОКУМЕНТАМ И ПУБЛИКАЦИЯМ Под редакцией академика З. М. Буниятова Баку — Элм — 1990 Тртиб едни Н. М. Влиханова Составитель Н. М. Велиханова Бурахылышын редактору. А. Новрузова Редактор выпуска 3. А. Новрузова История Азербаиджана по документам и публикациям. — Баку:Элм, 1990. 384 с. ISBN 5—8066—0269— Сборник подготовлен на основе публикаций журнала «Известия Академии наук Азербайджанской ССР (серия истории, философии и права)» за...»

«Естественные науки (20, 22, 24, 26, 28) 26.8 Эко, Умберто. (1932). Э 40 История иллюзий : легендарные места, земли и страны / Умберто Эко ; [перевод с итальянского А. А. Сабашниковой ; перевод фрагментов антологии с итальянского и английского А. В. Голубцовой, с древнегреческого и латинского Н. Е. Самохваловой, со старофранцузского и немецкого М. Н. Морозовой ; подбор иллюстраций С. Боргезе]. 2-е издание. Москва : Слово, 2014. 480 с. : ил.; 24 см. Указатель: с. 465-471. Библиография: с. 472-478...»

«Пьер Саворньян де Бразза Экспедиции в Экваториальную Африку. 1875–1882. Документы и материалы Текст предоставлен издательством http://www.litres.ru/pages/biblio_book/?art=7074216 Пьер Саворньян де Бразза. Экспедиции в Экваториальную Африку: 1875–1882.: Высшая школа экономики; Москва; 2012 ISBN 978-5-7598-0793-3 Аннотация Книга, подготовленная доктором исторических наук профессором НИУ ВШЭ И. В. Кривушиным и кандидатом филологических наук Е. С. Кривушиной, представляет собой первое отечественное...»

«Время мыслить по-новому Гуманитарные последствия экономического кризиса в Европе www.ifrc.org Спасая жизни, изменяя взгляды МФОКК и КП желает выразить благодарность за бесценный вклад в виде ответов, рассказов, фотографий и историй, переданных национальными европейскими обществами КК и выразить отдельную благодарность обществам Австрии, Бельгии, Болгарии, Греции, Италии, Испании, Киргизии, Франции, Черногории и Швеции. Мы также выражаем отдельную благодарность консультативной группе поддержки...»

«Александр Михайлович Жабинский Дмитрий Витальевич Калюжный Другая история литературы. От самого начала до наших дней Текст предоставлен правообладателем http://www.litres.ru/pages/biblio_book/?art=183504 Другая история литературы. От самого начала до наших дней: Вече; Москва; 2001 ISBN 5-7838-1036-3 Аннотация В каждом обществе литература развивается по своим законам. И вдруг – парадокс: в античности и в средневековье с одинаковой скоростью появляются одинаковые приемы, темы, сюжеты, идеи....»

«УТВЕРЖДАЮ: р ООО «Уровень» В.Л. Рябов 10» марта 2010 г. АКТ государственной историко-культу рной экспертизы проекта зон охраны объекта культу рного наследия регионального значения «Ансамбль усадьбы Карповой, XIX в.» (Владимирская область, Петушннскнй район, поселок Сушнево-1). Настоящий Акт государственной историко-культурной экспертизы составлен в соответствии с Федеральным законом от 25.06.2002 № 73-ФЭ «Об объектах культурного наследия (памятниках истории и культуры) народов Российской...»

«Публичный доклад директора ГБОУ «Татарстанский кадетский корпус Приволжского федерального округа им. Героя Советского Союза Гани Сафиуллина» Многоуважаемые коллеги, родители, стратегические партнеры и друзья кадетского корпуса! Предлагаем Вашему вниманию публичный информационный доклад, в котором представлены результаты деятельности окружного учебного учреждения за 2014-2015 учебный год. Татарстанский кадетский корпус создан на базе кадетской школы-интерната в соответствии с постановлением...»

«Аннотация дисциплины История Дисциплина История (модуль) Содержание Предмет истории. Методы и методология истории. Историография истории России. Периодизация истории. Первобытная эпоха человечества. Древнейшие цивилизации на территории России. Скифская культура. Волжская Булгария. Хазарский Каганат. Алания. Древнерусское государство IX – начала XII вв. Русские земли и княжества в начале XIIXIII в. Образование Российского государства (XIV – нач. XVI вв.) Российское государство в XVI веке. Россия...»

«ГУК «Тульская областная универсальная научная библиотека» ГУК ТО «Объединение «Историко-краеведческий и художественный музей» ГАУ ТО «Государственный архив» 50-летию Календаря посвящается Тульский край ПАМЯТНЫЕ ДАТЫ ТУЛА · АКВАРИУС · 201 ББК Т82 Тульский край. Памятные даты. 2015 / ГУК «Тульская областная универсальная научная библиотека», ГУК ТО «Объединение «Историко-краеведческий и художественный музей», ГАУ ТО «Государственный архив» ; сост. М. В. Шуманская ; отв. ред. Т. В. Тихоненкова ;...»

«Д.С. Хайруллов, С.Г. Абсалямова «Внешнеэкономическое сотрудничество Республики Татарстан с исламскими странами » Курс лекций Допущено Научно-методическим советом по изучению истории и культуры ислама при ТГГПУ для студентов высших учебных заведений, обучающихся по направлениям подготовки (специальностям) «искусства и гуманитарные науки», «культурология», «регионоведение», «социология» с углубленным изучением истории и культуры исламских стран Казань 2007 Содержание Введение..4 Раздел I. Место и...»

«СОВЕТСКАЯ ЭТНОГРАФИЯ f973 СОВЕТСКАЯ ЭТНОГРАФИЯ Ж У Р Н А Л О С Н О В А Н В 1926 Г О Д У ВЫХОДИТ 6 РАЗ в г о д I Янва рь — Февраль ВОЛОГОДСКАЯ ’фбйес*п*:«я библиотек* W И. В. Бабушкин» m. И З Д А Т Е Л Ь С Т В О «НАУКА» Москва Р ед ак ц и он н ая коллегия: Ю. П. Петрова-Аверкиева (главный редактор),.В. 11. Алексеев, Ю. В. Арутюнян* Н. А. Баскаков, С. И. Брук, JI. Ф. Моногарова (зам. главн. редактора), Д. А. Ольдерогге, А. И. Першиц, Л.'П. Потапов, В. К. Соколова, С. А. Токарев, Д. Д....»

«Смолянинова Нина Николаевна СОЗДАНИЕ И РАЗВИТИЕ СЕТИ БИБЛИОТЕЧНЫХ УЧРЕЖДЕНИЙ В ЦЕНТРАЛЬНО-ЧЕРНОЗЕМНОМ РЕГИОНЕ В КОНЦЕ XIX – НАЧАЛЕ XX ВЕКА Специальность 07.00.02 – Отечественная история Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата исторических наук Курск – 201 Работа выполнена в ФГБОУ ВПО «Курский государственный университет». Научный руководитель доктор исторических наук Филимонова Мария Александровна. Официальные оппоненты: Блохин Валерий Федорович – доктор исторических наук,...»

«( / ОВЕТСКАЯ ЭТНОГРАФИЯ АКАД ЕМ И Я Н А УК СССР О Р Д ЕН А ДРУЖ БЫ Н А РО Д О В И НСТИ ТУТ Э ТН О ГР А Ф И И ИМ. Н. Н. МИКЛУХО-М АКЛАЯ СОВЕТСКАЯ Июль — Август ЭТНОГРАФИЯ 198 Ж УРН АЛ О С Н О В А Н В 1926 ГО Д У ВЫХОДИТ 6 РАЗ В ГОД СОДЕРЖАНИЕ Н Б. Т е р А к о п я н (М осква). Труд Ф. Энгельса «Происхождение семьи,. частной собственности и государства» и некоторые вопросы теории исто­ рического процесса Н. П. JI о б а ч е в а (М осква). Из истории каракалпакского женского костюма (К проблемам...»

«И.М. Кирпичникова И.М. Коголь В.А. Яковлев 70 лет кафедре электротехники ЧЕЛЯБИНСК В юбилейные даты мы оглядываемся на свое прошлое, чтобы объективно оценить свое настоящее. В.Шекспир ОГЛАВЛЕНИЕ 1. История развития..4 2. Методическая работа..21 3. Научная работа..23 4. Сотрудничество с предприятиями..27 5. Международная деятельность..28 6. Наши заведующие кафедрой..31 7. Преподаватели кафедры..40 8. Сотрудники кафедры..62 9. Спортивная жизнь кафедры..67 10. Наши выпускники..68 Кирпичникова...»

«РЕГИОНАЛЬНАЯ АССОЦИАЦИЯ СТРАН ВОСТОЧНОЙ ЕВРОПЫ МЕЖДУНАРОДНОГО МУЗЫКОВЕДЧЕСКОГО ОБЩЕСТВА (IMS) РОССИЙСКИЙ ИНСТИТУТ ИСТОРИИ ИСКУССТВ САНКТ-ПЕТЕРБУРГСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ МУЗЕЙ ТЕАТРАЛЬНОГО И МУЗЫКАЛЬНОГО ИСКУССТВА САНКТ-ПЕТЕРБУРГСКАЯ ГОСУДАРСТВЕННАЯ КОНСЕРВАТОРИЯ ИМ. Н. А. РИМСКОГО-КОРСАКОВА ЦЕНТР СОВРЕМЕННЫХ ТЕХНОЛОГИЙ В ИСКУССТВЕ «АРТ-ПАРКИНГ» РАБОТА НАД СОБРАНИЕМ СОЧИНЕНИЙ КОМПОЗИТОРОВ Международный симпозиум 2–6 сентября 2015 Санкт-Петербург Оргкомитет симпозиума Л. Г. Ковнацкая...»

«АГИОГРАФИЯ А. Ю. Виноградов Предания об апостольской проповеди на восточном берегу Черного моря Восточное Причерноморье (от Керченского пролива на севере до устья Чороха на юге) в I тыс. по Р. Х. в принципе никогда не представляло собой устойчивого историко-культурного единства. На севере его Таманский полуостров, принадлежавший до конца V в. Боспорскому царству, сохранял грекоязычную традицию, связанную с епископским центром в Таматархе (античной Фанагории, русской Тмутаракани; кафедра...»

«Введение к монографии «Очерки аграрной истории Европейской России XIX — начала 1XX в.» (1994 г.) 1994 г. Загорново. Мое подмосковное имение размером в шесть соток на 55-м километре Рязанской железной дороги. Оформилось намерение завершить работу над изучением аграрной истории России XIX — начала XX в. Имеется в виду написать очерки аграрной истории России конца XIX — начала XX в. Разумеется, начало всякой работы, предыстория к ней, должны обозначить те цели, которые ставятся в этом...»







 
2016 www.nauka.x-pdf.ru - «Бесплатная электронная библиотека - Книги, издания, публикации»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.